Bilindiği gibi, vergi mükelleflerinin yasal olarak tutmak ve kullanmak zorunda olduğu defter ve belgeler ile ibrazı gerekli diğer kayıtların vergi incelemesine yetkili kimselere süresi içerisinde mazeretsiz olarak ibraz etmemesi halinde bu fiil defter ve belgelerin gizlenmesi, kaçakçılık suçunu oluşturmaktadır. Bu fiilin yaptırımı 18 aydan 3 yıla kadar hapis cezasıdır. Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından uygulamaya konulan e-VİZ uygulamaları sonucu elektronik ortamda vergi müfettişine defter ve belge ibraz edilmesi mümkün hale gelmiştir. Konu ile ilgili ayrıntılar için bakınız . ( e-VİZ sistemi mükellef kullanım kılavuzu ) Ayrıntılı açıklamalar için muhasebe Tr sitesin de , 06/12/2022 tarihli yer alan ve İbrahim Çelik tarafından kaleme alınan E- Vergi Denetiminde Yeni Bir Aşama : E-VİZ ) Elektronik Veri İbraz Sistemi ) çalışmanın incelenmesinde yarar görülmektedir.
Diğer yandan, defter ve belgelerin ibraz edilmemesi fiilinin suç oluşturmadığı haller ise: ibraz isteğinin vergi incelemesine yetkili olmayanlarca yapılması halinde bu fiil suç teşkil etmez. Ayrıca, ibraz edilmeyen defter ve belgelerin mevcudiyeti noter kayıtları veya diğer şekillerde sabit olması zorunludur. Bunun yanı sıra defter ve belgeler dışındaki kayıtlar veya yardımcı materyalin ibraz edilmemesi halinde, suç oluşmaz.
Burada sırası gelmişken üzerinde durulması gereken en önemli konu şudur: vergi incelemesinin VUK md. 139 hükmüne göre uygun bir şekilde yapılmış olması zorunludur. Başka bir ifade ile, vergi incelemesinin öncelikle mükellefin işyerinde yapılması esastır. Mükellefin işyeri vergi incelemesine uygun değilse ki, bu durum tutanak ile tespit edilmelidir. Mükellefin işyeri incelemeye uygun olmadığı hallerde vergi incelemesi inceleme elemanının (vergi müfettişliği adresindeki çalışma odasında) bürosunda devam edilir.(Bkz: ALPASLAN Mustafa, KAYA Eda, ALPASLAN Nazlı Gaye, Ödeme Emri, Met Matbaacılık, Ekim-2017, İzmir)
Maliye Bakanlığı Vergi müfettişlerinin inceleme yetkisi bulunmaktadır. (VUK Madde134-135 ) Vergi incelemesi konusunda SGK müfettişleri veya iş müfettişleri yetkili değildir. Ayrıca yine iş müfettişlerinin vergi incelemesi konusunda yetkileri bulunmamaktadır.
Günümüz koşullarında fiziki ortam da defter tutulması uygulaması nerede ise son bulmuştur. Elektronik defter sisteminin uygulamaya geçilmesi ile beraber artık fiziki ortamda defter tutulması pek mümkün değildir. Buna göre , Yevmiye , Kebir , Envanter ve diğer zorunlu defterlerin Elektronik ortamda tutulması zorunludur. Hatta A.Ş ve Limited şirketler de karar defterinin dahi Elektronik ortamda kullanılması mümkün hale gelmiştir.
Tutulması ve kullanılması zorunlu olan defter ve belgelerin vergi incelemesi dışında başka bir nedenle ibraz edilmesinin talep edilmesi halinde defterleri gizleme fiilinden bahsedilemez. Ayrıca, defter ve belgelerin mutlak surette tarh zamanaşımı süresinde ibrazı talep olunabilir. Zamanaşımının bitmesine 15 günden az bir süre kalması halinde defterlerin istenilmesi durumunda, defterleri ibraz etmeyen mükellef hakkında defterlerin gizlenme fiilinden bahsedilemez. Örneğin, 20 Aralık 2012 tarihinde tebliğ edilen bir yazı ile 2007 takvim yılına ait defter ve belgelerin ibrazı istenilmesi halinde 5 yıllık süre 5 Ocak 2012’de son bulacağından dolayı burada defterlerin gizlenmesi fiili söz konusu olamaz.
Sonuç olarak, mücbir sebepler nedeniyle defter, kayıt ve belgelerin ibrazı mümkün olmayabilir. Bu gibi durumlar bilindiği gibi VUK md. 13’de düzenlenmiştir. VUK md. 13’de yer alan ve 4 bent halinde sayılan mücbir sebeplerin malum olması veya ilgili tarafından tespit edilmesi zorunludur. Mücbir sebeplerden herhangi birinin mevcudiyeti halinde defter ve belgelerin ibraz edilmemesi halinde mücbir sebep ortadan kalkınca kadar suç oluşmaz.
Seylap, sel, deprem, zelzele ve bazı tabi afetler nedeniyle kaybolan defter ve belgeler hakkında böyle bir durumun herkes tarafından biliniyor olduğu varsayıldığından bu durumun kanıtlanması zorunlu değildir. Çünkü bu gibi durumlarda Bakanlar Kurulu tarafından doğal afet ilan edilmektedir. Ancak, yangın, hırsızlık işyerinin nakli sırasında evrakların zayi olması gibi (su basması dahil, sel hariç) gibi zayi olma durumlarında zayi belgesi ile durum ispat edilebilir. Böyle bir durumun itfaiye raporu ve asliye ticaret mahkemesinden alınacak bir karar ile tespiti zorunludur. Mücbir sebep nedeniyle defter, kayıt ve belgelerin ibraz edilmesi hiç mümkün olmasa, saklama ve gizleme yönünden VUK’nun 359. md hükmüne göre işlem yapılmaz. Ancak, kayıt, defter ve belgelerin ibraz edilmemesi dönem matrahının takdirine engel değildir. Böyle bir durum karşısında tarh edilecek vergiye 3 kat veya 1 kat VZC uygulanmaz. Diğer taraftan, kaybolan defter ve belge ile ilgili olarak asliye ticaret mahkemesinden alınabilecek zayi belgesi gereğince defterlerin gizleme ile ilgili suç oluşmayacağından dolayı hapis cezası ile ilgili bir sonuç ile karşılaşılmaz. Eğer, idare, mükellefin defter ve belgelerinin kaybolmadığını kanıtlarsa alınacak asliye ticaret mahkemesinin kararı bozulur. Bu durumda, mükellefin zayi belgesinin aksi idare tarafından kanıtlandığı için ceza uygulanır.
Mevcudiyeti noter kayıtlarıyla sabit olan defter ve belgelerin ibraz edilmemesi halinde şu sonuçlar ortaya çıkabilir:
DEFTER VE BELGE GİZLEME SUÇU İLE İLGİLİ EMSALLER
1- Gizleme suçunun sübutu için defter ve belge isteme yazısının sanığa tebliğine ilişkin tevsik edici belgelerin dava dosyasında bulunması gerekir.
Yargıtay 11. Ceza Dairesi 2021/9683 E., 2021/13095 K.
2- Aynı isteme yazısı ile birden fazla takvim yılına ait defter ve belgelerin incelenmek üzere ibrazının talep edilmesi halinde, tek bir “defter ve belge gizleme” suçu oluşur.
Yargıtay 11. Ceza Dairesi 2018/2595 E., 2021/12944 K.
3- Gizleme suçu zarar değil tehlike suçu olduğundan ibraz etmeme nedeniyle salınacak kamu alacaklarının ödenip ödenmemesi hükmün açıklanmasının geri bırakılması kurumunun işletilmesine engel olmaz.
Yargıtay 11. Ceza Dairesi 2016/4584 E., 2019/6244 K.
4- İşletmeyi devralan kişilerin defter ve belge ibraz etmeme (gizleme) suçundan sorumlu tutulabilmesi için belgelerin kendilerine devredildiği konusunda şüphe bulunmaması gerekir.
Yargıtay 11. Ceza Dairesi K: 2019/4342
5- Dava zaman aşımı açısından, defter ve belgeleri gizleme suçunda suç tarihi, defter ve belgelerin ibrazına ilişkin istem yazısının tebliğ edilmesinden itibaren ibraz için verilen sürenin bitimini izleyen gündür.
Yargıtay 11. Ceza Dairesi 2021/991 (Defter ve belge gizleme suçu ile ilgili emsal Yargıtay kararları Linkedln 04.02.2025 tarihli Mehmet ALÇAY’dan alınmıştır. )